• Temat numeru
  • Artykuł pochodzi z numeru IUSTITIA 1(23)/2016, dodano 16 czerwca 2016.

Komornik sądowy jako podatnik VAT. Podatek VAT a opłata egzekucyjna

Małgorzata Brulińska

(inne teksty tego autora)

W związku z nową wykładnią przepisów ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług1, wyrażoną w interpretacji ogólnej sygn. PT1.050.1.2015.LJU.19 z 9.6.2015 r.2, odmienną od wykładni zaprezentowanej w Interpretacji Nr PP10-812-802/04/MR/1556PP z 30.7.2004 r.3 w sprawie czynności świadczonych przez komorników sądowych, czynności dokonywane przez komorników należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług za wynagrodzeniem, zaś sami komornicy, w związku z wypełnieniem przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu VATU stali się, począwszy od 1.10.2015 r., podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia tych usług. Z tego względu w orzecznictwie sądów powszechnych pojawiło się zagadnienie oceny prawidłowości przyjętej w Interpretacji wykładni, także w kontekście związania sądów powszechnych tego rodzaju stanowiskiem Ministra Finansów, jak również zagadnienie prawne, czy opłata egzekucyjna, ustalana przez komorników sądowych na podstawie ustawy z 29.8.1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji4 powinna być powiększona o należność z tytułu podatku od towarów i usług, czy też zawiera w sobie kwotę podatku VAT. Niniejszy artykuł stanowi próbę odpowiedzi na wskazane pytania.
[hidepost]

Komornik sądowy jako podatnik podatku VAT

W interpretacji z 9.6.2015 r., zmieniającej interpretację ogólną z 30.7.2004 r., Minister Finansów, analizując obowiązujące przepisy prawa oraz tezy wynikające z orzeczeń TS, stwierdził, że komornik sądowy (będący funkcjonariuszem publicznym i wykonującym powierzone mu przez państwo władztwo w zakresie wykonywania orzeczeń sądowych i innych tytułów wykonawczych) prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu VATU, działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Stąd uznano, że wykonywane przez komorników czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług za wynagrodzeniem. Jednocześnie, zdaniem Ministra Finansów, do tych czynności nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 VATU, a zatem podlegają one opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Z tego względu stwierdzono, że wyjaśnienia zawarte w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 30.7.2004 r.5, pomimo niezmienionego stanu prawnego, są nieaktualne. W konsekwencji uznano, że komornicy są zwolnieni z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu wykonywanych przez nich czynności za wynagrodzeniem jedynie do końca września 2015 r.

Należy stwierdzić, że komornicy sądowi nie byli i nie powinni być w aktualnym stanie prawnym uznawani za podatników podatku VAT (zarówno na podstawie regulacji prawa europejskiego, jak i prawa krajowego).

Wskazać należy, że z art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z 17.5.1977 r. (77/388/EWG) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku6, który określa, jakie podmioty są podatnikami podatku VAT, a dokładnie z ust. 5 tego artykułu wynika wprost, że nie są uważane za podatników krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje prawa publicznego w związku z działalnością, którą podejmują, lub transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami. Podmioty te należy traktować jako podatników tylko wówczas, gdy ich wykluczenie z tej kategorii prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji albo gdy ich działalność dotyczy jednej z dziedzin enumeratywnie wyliczonych w załączniku D do dyrektywy (telekomunikacja, dostarczanie wody, gazu, elektryczności, transport towarów, transport pasażerski itd.). Nie może ulegać wątpliwości, że komornicy należą do kategorii „organy władzy i inne instytucje prawa publicznego” i nie ma do nich zastosowania żaden z dwóch wyżej wymienionych wyjątków.

Z kolei z treści przytoczonego w interpretacji z 9.6.2015 r.7 przepisu art. 15 ust. 6 VATU wynika jednoznacznie, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Trybunał Konstytucyjny wypowiadając się na temat władzy publicznej wskazywał, że pojęcie to obejmuje wszystkie władze konstytucyjne państwa lub samorządu, a także inne instytucje, o ile wykonują funkcje „władzy publicznej” w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji. „Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności. Wykonywanie takich funkcji łączy się z reguły, chociaż nie zawsze, z możliwością władczego kształtowania sytuacji jednostki. Dotyczy to obszaru, na którym może dojść do naruszenia praw i wolności jednostki ze strony władzy publicznej”. Z pojęciem władzy publicznej nie można identyfikować wyłącznie klasycznego organu władzy. Trybunał podkreślał, że „w pojęciu władzy publicznej mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe i samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy działalności”8.

Najtrafniejszą charakterystykę komornika sądowego, z punktu widzenia zakwalifikowania jego statusu, przeprowadził sam Trybunał Konstytucyjny. Biorąc pod uwagę dotychczasowe i bardzo wielowątkowe orzecznictwo, można stworzyć opisową definicję, obejmującą następujące elementy składowe, które pozwalają na stwierdzenie, że komornik sądowy jest szczególnego rodzaju organem państwowym (pomocniczym organem wymiaru sprawiedliwości) powoływanym przez Ministra Sprawiedliwości9; wyposażonym we władcze kompetencje zarówno wobec innych osób, jak również wobec innych instytucji publicznych10; uprawnionym do nakładania kar; podległym sądowi, choć nie stanowi organu władzy sądowniczej; podległym nadzorowi sprawowanemu przez właściwego prezesa sądu rejonowego (tj. sądu, przy którym działa)11; funkcjonariuszem, który poza stosunkiem zatrudnienia prowadzi swoją działalność (prowadzenie kancelarii na własny rachunek) w oderwaniu od zasady budżetowego związania ze Skarbem Państwa12; organem, którego kompetencje wymagają pozostawania w określonych relacjach z innymi uczestnikami postępowania egzekucyjnego przy jednoczesnym zastrzeżeniu, że relacje te mają charakter publicznoprawny, a nie prywatny13; osobą wykonującą zawód zaufania publicznego14.
[/hidepost]